Документальне оформлення операцій, що підтверджують витрати

При веденні бухгалтерського обліку витрат обробка та оформлення первинних документів має велике значення для ведення безпомилкового та прозорого обліку. Технологічно бухгалтерський облік як процес розпочинається з виявлення, вимірювання і реєстрації фактів, дій і подій з метою отримання інформації про господарські операції. Суцільне і безперервне спостереження за всіма господарськими операціями на підприємстві здійснюється за допомогою документування. Документування - це основа бухгалтерського обліку, що передбачає відображення в документах всіх господарських операцій та фактів господарської діяльності, проте ми зосередимося на документуванні операцій, що підтверджують витрати.

Бухгалтерський документ — письмове свідоцтво певної форми і змісту, яке містить відомості про господарську операцію і є доказом її здійснення. Первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій, є підставою для бухгалтерського обліку цих операцій.

У Положенні про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку № 88, зазначено, що первинні документи повинні бути складені у момент проведення кожної господарської операції або, якщо це неможливо, безпосередньо після її завершення.

Порядок документального оформлення господарських операцій та вимоги щодо складання документів регламентуються статтею 9 "Первинні облікові документи та регістри бухгалтерського обліку" Закону України "Про бухгалтерський облік і фінансову звітність Україні" від 16 липня 1999 p. № 996-XIV.

Якщо у первинному документі немає будь-якого обов'язкового реквізиту такий документ недоказовий і не може бути підставою у бухгалтерському обліку. До оформлення первинних бухгалтерських документів ставлять вимоги перелічені в таблиці 2.1.

Таблиця 2.1
Вимоги до оформлення первинних бухгалтерських документів
№	Зміст вимоги
1	первинні документи мають бути складені в момент здійснення операції, а якщо це неможливо, безпосередньо після її закінчення
2	документи складають на бланках типових форм, затверджених Держкомстатом України, або на бланках спеціалізованих форм, затверджених відповідними міністерствами і відомствами, а також виготовлених самостійно, які мають містити обов'язкові реквізити типових або спеціалізованих форм
3	у разі складання та зберігання первинних документів на машинних носіях інформації підприємство зобов'язане за свій рахунок виготовити їх копії на паперових носіях на вимогу інших учасників господарських операцій, а також правоохоронних органів та відповідних органів у межах їхніх повноважень, передбачених законами
4	записи в первинних документах роблять у темному кольорі чорнилом, кульковою ручкою, друкарськими засобами чи принтером, що забезпечує зберігання цих записів протягом встановленого терміну зберігання документа
5	вільні рядки в первинних документах прокреслюють
6	у грошових документах суми проставляють цифрами і прописом, перше слово суми записують скраю і з великої літери
7	кожен первинний документ має містити дані про посаду, прізвище і підписи осіб, відповідальних за його оформлення
8	керівник підприємства затверджує перелік осіб, які мають право давати дозвіл (підписувати первинні документи) на здійснення господарських операцій, пов'язаних з відпуском товарно-матеріальних цінностей, майна, видачею грошових коштів і документів. Коло таких осіб, як правило, обмежене
9	забороняється приймати до виконання документи на господарські операції, які суперечать законодавчим і нормативним актам, встановленому порядку обліку коштів і матеріальних цінностей, завдають шкоди власникам
10	складаючи первинні документи, можна припуститися помилок. У банківських і касових документах помилки не виправляють. Якщо в таких документах допущено помилку, їх анулюють, а замість них оформлюють нові, В інших первинних документах помилки виправляють коректурним способом, тобто неправильний текст або суму закреслюють тонкою рискою так, щоб можна було прочитати закреслене, а зверху пишуть правильний текст або суму. Виправлення помилок має бути помічено підписом "виправлено" і підтверджено підписом осіб, які підписали цей документ із зазначенням дати виправлення
11	підприємство вживає всіх необхідних заходів щодо запобігання несанкціонованому та непомітному виправленню записів у первинних документах та забезпечує їх належне зберігання протягом встановленого терміну, який регулюється спеціальним переліком
12	у випадках, встановлених законодавством, а також міністерствами і відомствами України, бланки первинних документів можуть бути віднесеними до бланків суворої звітності. їх друкують за зразками типових або спеціалізованих форм з обов'язковим зазначенням номера
13	відповідальність за несвоєчасне складання первинних документів та недостовірність відображених у них даних несуть особи, які склали та підписали ці документи
14	первинні документи можуть бути вилученими у підприємства тільки за постановою уповноважених державних органів відповідно до чинного законодавства України. З дозволу і в присутності представників органів, які здійснюють вилучення, посадові особи підприємства можуть зняти копи та скласти реєстр документів, що вилучаються, із зазначенням підстав і дати вилучення

Велике значення у виконанні цих вимог мають уніфікація та стандартизація документів.

Документальне оформлення операцій, що підтверджують витрати можна розподілити на чотири частини: з обліку витрат праці; предметів праці; засобів праці; виходу продукції (витрати сировини) за центрами витрат. Всі документи що підтверджують такі витрати мають показник норми таких витрат або їх можна порівняти з нормами прописаними в інших документах для таких витрат.

Тобто обов’язковою підставою для відображення в бухгалтерському та податковому обліку перебігу події, якою є витрати, є належним чином оформлені документи, які б засвідчували факт та дату настання такої події. Документи виступають підтвердженням того, що на підприємстві мала місце подія здійснення витрат і дають можливість провести відповідні зміни в обліку.

Виходячи з того, що є багато галузевих відмінностей, особливостей кожного підприємства окремо і великої різниці між видами діяльності, ми проведемо в роботі розгляд документування витрат виробництва, витрат оплати праці та документування браку у виробництві підприємства які є найбільш уживаними витратами підприємств усіх сфер діяльності.

Погоджені з головним бухгалтером списки осіб, яким надано право отримувати зі складів матеріали, а також зразки їх підписів мають бути передані цехами (іншими структурними відділами) підприємства відповідним особам, що здійснюють вказаний відпуск матеріалів зі складів. Зразок Картки зразків підписів наведено в Додатку А.

В первинних облікових документах на відпуск матеріалів зі складів підприємства в підрозділи вказується назва матеріалу, кількість, облікова ціна, сума, а також призначення: номер та назва замовлення (виробу, продукції), для виготовлення якого відпускаються матеріали, або номер та назва затрат. Підприємство може здійснювати відпуск матеріалів чи їх окремих груп, видів своїм підрозділам без вказівки призначення – відпуск матеріалів враховується як внутрішнє переміщення, а самі матеріали вважаються у підзвіті підрозділу, що їх одержав. На фактично витрачені матеріали підрозділ – одержувач складає акт витрат, в якому вказується назва, кількість, облікова ціна і сума за кожною позицією, номер та назва замовлення для виготовлення якого їх було витрачено, або номер та назва затрат, кількість та сума за нормами витрачання, кількість та сума витрат над норму та причини таких витрат; за потреби вказується кількість виготовленої продукції або об’єми виконаних робіт. Зразок Акту витрачання матеріалів у виробництво наведено в Додатку Б. У звіті дається пояснення перевитрат чи економії по матеріалам. Списання матеріалів з підзвіту відповідного підрозділу підприємства та віднесення їх вартості на затрати виробництва (в залежності від того, на які цілі витрачено матеріали) здійснюються на основі вище зазначеного акту.

Відпуск матеріалів зі складів підприємства на виробництво, як правило, має здійснюватися на підставі попередньо встановлених лімітів. Ліміти на відпуск матеріальних цінностей у виробництво встановлюється заводським службами планування за участі відповідних технічних служб та відділу матеріально-технічного постачання на основі діючих норм витрат матеріалів і виробничої програми підрозділів підприємства, з урахуванням залишків матеріалів на початок та кінець періоду планування.

Первинними обліковими документами по відпуску матеріалів зі складів підприємства в підрозділи є лімітно-забірні карти (типова форма № М-8, № М-9), накладна-вимога на відпуск (внутрішнє переміщення) матеріалів (типова форма № М-11), акт-вимога на заміну (додатковий відпуск) матеріалів (типова форма № М-10). Зразки вказаних форм затверджено наказом Мінстату №193. Виходячи з конкретних умов діяльності підприємства можна окрім затверджених форм первинних облікових документів застосовувати самостійно розроблені форми первинних облікових документів по руху виробничих запасів. При цьому зазначені форми мають містити обов’язкові реквізити, передбачені статтею 9 Закону про бухгалтерський облік.

Лімітно-забірні карти передбачені для відпуску матеріалів, що систематично використовуються для виготовлення продукції (виконання робіт і послуг), а також для контролю за дотриманням лімітів. Лімітно-забірні карти (типові форми № М-8, № М-9) виписуються відділом матеріально-технічного постачання в двох примірниках: один після складання карти та реєстрації в журналі передається під розписку цеху – одержувачу матеріалів, а інший – складу чи коморі цеху не пізніше першого числа місяця, наступного за звітним. По закінченню місяця всі лімітно-забірні карти закриваються, підраховуються і підписуються керівником виробничо-розподільчого бюро цеху. Оформлені лімітні карти мають надійти в бухгалтерію по графіку, але не пізніше першого числа наступного за звітним місяця.

У випадку відпуску матеріалів понад ліміт в первинних облікових документах (лімітно-забірних картах, актах-вимогах на заміну (додатковий відпуск) матеріалів) проставляється штамп чи надпис «Понад норму». Відпуск матеріалів понад норму здійснюється при наявності дозволу керівника чи осіб уповноважених ним на це і на документах вказуються причини понаднормового відпуску матеріалів. До наднормового відпуску матеріалів відноситься додатковий відпуск пов’язаний з виправленням чи відновленням браку і покриттям перевитрат матеріалів. При заміні матеріалу, передбаченого для даного виробу технологією, іншим матеріалом оформлюється акти-вимога на заміну (додатковий відпуск) матеріалів. Для правильного обліку та аналізу в цілях узагальнення відхилень від норм витрачання сировини та матеріалів на кожному підприємстві мають встановлюватися робочі переліки причин і винуватців відхилень відповідно до специфіки даного виробництва.

Відпуск матеріалів на загальновиробничі потреби і на утримання обладнання з цехової комори здійснюється безпосередньо механіку, енергетику, начальнику бюро інструментального господарства під їх розписку у вимозі. Повернення підрозділами підприємства на склад невикористаних матеріалів оформляється накладними-вимогами на відпуск (внутрішнє переміщення) матеріалів чи лімітно-забірними картами. Якщо ці матеріали були списані у виробництво, їх вартість відноситься на зменшення відповідних затрат. Підрозділи підприємства щомісячно складають звіти про наявність та рух матеріальних цінностей, які разом з іншими документами по обліку затрат на виробництво передаються в бухгалтерську службу чи інший підрозділ відповідно до затвердженого плану документообігу.

Для контролю за використанням та рухом напівфабрикатів складають оперативний баланс руху напівфабрикатів, в якому за кожним видом відображають залишок в цеху на початок місяця, надходження за місяць, витрачання за місяць та залишок на кінець місяця.

Для розподілу вартості відпущених у виробництво та на інші цілі запасів за видами продукції (робіт. послуг), статтям витрат підприємство щомісячно складає відомість розподілу витрат матеріалів. Зразок Відомості розподілу матеріалів за напрямами наведено в Додатку В. У вказаній відомості матеріальні затрати приводяться у розрізі цехів та інших підрозділів з розподілом по рахункам обліку затрат, а всередині їх – за замовленнями (виробами, видами продукції, роботам, послугам) і статтям витрат. Дані відомості не завжди характеризують фактичне витрачання матеріалів, одержаних зі складів, бо вони можуть бути не одразу використані за призначенням. Фактичним рівнем витрачання матеріалів у виробництві вважається їх безпосереднє використання у процесі виробництва. Тому відпуск матеріалів розглядається як переміщення матеріалів. Необхідно враховувати залишки матеріалів, що знаходяться в цехах до кінця кожного місяця, які не підлягали обробці і відновити їх вартість на рахунок 20 «Виробничі запаси», списавши з рахунку 23 «Виробництво».

Первинним документом передбаченим для корегування незавершеного виробництва в цеху на вартість залишку необроблених матеріалів, є акт залишків матеріалів та напівфабрикатів, не задіяних в обробці які належать віднесенню у підзвіт цеху, зразок якого подано в Додатку Г. Згідно даних акту здійснюється бухгалтерський запис методом «червоне сторно» для зменшення затрат звітного місяця в кореспонденції рахунків: дебет 23 «Виробництво» та кредит 20 «Виробничі запаси». Першим числом наступного місяця ця ж сума в розрізі найменувань матеріальних затрат записується в прихід цеху без відображення на складі.

Виробіток це показник рівня продуктивності праці, що є відношенням кількості виробленої продукції (робіт, послуг) до одиницю часу, або кількості продукції (робіт, послуг), у відношенні на одного середньооблікового працівника або робітника за рік, квартал, місяць. В залежності від особливостей роботи підприємства в цехах (на ділянках) для обліку виробітку продукції і витрат на заробітну плату застосовуються різні варіанти обліку та форми первинних документів. Це можуть бути: звіт про виробіток та прийняття робіт; маршрутний лист (маршрутна карта); відомість про виробіток; наряди та інші документи.

Звіт про виробіток застосовується в умовах поточно-масового виробництва на конвеєрних лініях з регламентованим ритмом роботи та на поточних лініях з вільним ритмом, при умові закріплення операцій за кожним працівником. Розрахунок заробітної плати робітника (члена бригади) здійснюється на зворотній стороні звіту.

Маршрутна система обліку (маршрутні карти) застосовуються для продукції серійного виробництва, в якому рух деталей в процесі обробки здійснюється заздалегідь сформованими партіями. Маршрутний лист (маршрутна карта) є документом, що супроводжує партію деталей в процесі їх виробництва за операціями їх обробки в цехах. В залежності від умов роботи підприємства маршрутні листи можуть застосовуватися у поєднанні зі звітами про виробіток продукції за зміну. В такому випадку кошторисний звіт виконує роль розрахункового документу, в якому щоденно з маршрутних листів записуються результати технічного прийняття продукції за кожною операцією.

Облік виробітку та нарахування заробітної плати за робочими нарядами на відрядну роботу доцільно застосовувати на підприємствах з індивідуальним та малосерійним типами виробництва і для обліку виконаних ремонтних робіт. Наряди на відрядну роботу можуть бути: індивідуальними (на одного працівника); колективними (на групу працівників). У випадку, якщо на підприємстві немає прив’язки працівника до конкретних виробничих завдань і облік використаної робочої сили ведеться погодинно – застосовують табель обліку використаного робочого часу (типові форми № П-12, № П-13 або № П-14) за кожним відділом окремо.

При наявності великої кількості первинних документів по обліку виробітку працівників застосовуються також накопичувальні картки обліку виробітку та заробітної плати (типова форма № П-55) чи накопичувальна картка обліку заробітної плати (типова форма № П-56), затверджені наказом Мінстату № 144.

Під витратами на оплату праці в межах норм розуміють плату за фактично виконану роботу,  у відповідності з установленим на підприємстві технологічним процесом, діючими нормами та розцінками. Відхилення від норм вважається оплата додатково виконаних операцій, не передбачених встановленим технологічним процесом і викликаних відхиленнями від нормальних умов виробництва (доплата за роботу понаднормово, оплата простоїв та інше). При розрахунку і виплаті доплат можливе застосування: листа на доплату – у випадку здійснення передбачених на підприємстві доплат; наряду на відрядну роботу з розпізнавальним знаком – при оплаті додаткових операцій, не передбачених встановленим технологічним процесом. Фактичні витрати на оплату праці, що включаються до складу виробничої собівартості продукції (робіт, послуг), відображаються за статтями калькуляції «Основна заробітна плата виробничих працівників», «Додаткова заробітна плата виробничих працівників», а також по комплексній статті калькуляції у складі загальновиробничих витрат, з під розподіленням їх на заробітну плату згідно нормам та відхиленням від них.

Для обліку та аналізу технологічних втрат цеху та на ділянках рекомендується вести по кожній операції Журнал обліку деталей та складальних одиниць. На виявлений у виробництві кінцевий чи виправний брак відділом технічного контролю складається акт (оповіщення) про брак чи відомість обліку браку, в якій фіксується декілька фактів браку. Зразок двох сторін Акту про брак наведено в Додатку Д.

Сировина, матеріали та покупні напівфабрикати, обумовлені низькою якістю матеріалів чи напівфабрикатів та забраковані в процесі виробництва з вини постачальника, оформлюються, крім акту, спеціальним документом для пред’явлення претензії постачальнику. Порядок оформлення браку з вини постачальників та пред’явлення до них претензій встановлюється з урахуванням конкретних умов договору на поставку сировини, матеріалів, напівфабрикатів, виробів.

На основі актів про брак та первинних документів по обліку виробітку складається Звіт про собівартість браку у звітному місяці (чи за коротші проміжки часу), в якому визначається сума втрат від забракованої продукції з вказівкою видів продукції та винних осіб.

Остаточно забракована продукція визначається запасами підприємства та зараховується на баланс підприємства за справедливою вартістю на субрахунок 209 «Інші матеріали». Облік та узагальнення інформації про брак у виробництві здійснюється на рахунку 24 «Брак у виробництві», в якому по дебету відображають невиправного та кінцевого браку, а також витрати на виправлення браку, а по кредиту – суми, що включаються в затрати на виробництво як втрати від браку та суми зменшення втрат від браку. Аналітичний облік по рахунку 24 «Брак у виробництві» ведеться за видами виробництв та бракованої продукції (робіт, послуг) та статтям витрат, а також винним особам.

Як видно з вище розглянутого матеріалу – документування операцій, що підтверджують витрати в достатній мірі регламентовано на законодавчому рівні типовими формами і дає можливість правильно і в повному обсязі обліковувати витрати, проводити поточний аналіз та запобігання перевитрачанню, контролювати всі процеси виробництва.